Cour de cassation, 15 juin 2022. 19-23.541

COMM. DB COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 15 juin 2022 Rejet non spécialement motivé M. MOLLARD, conseiller doyen faisant fonction de président Décision n° 10412 F Pourvoi n° F 19-23.541 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 15 JUIN 2022 La société [R] Consultancy Holding BV, société de droit étranger, dont le siège est [Adresse 1]), a formé le pourvoi n° F 19-23.541 contre l'arrêt rendu le 12 septembre 2019 par la cour d'appel de Nîmes (1re chambre civile), dans le litige l'opposant : 1°/ au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 3], 2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2], défendeurs à la cassation. Le dossier a été communiqué au procureur général. Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations écrites de la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat de la société [R] Consultancy Holding BV, de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, ès qualités, et du directeur Général des Finances publiques, après débats en l'audience publique du 20 avril 2022 où étaient présents M. Mollard, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, Mme Gueguen, premier avocat général, et Mme Fornarelli, greffier de chambre, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision. 1. Les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation. 2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi. EN CONSÉQUENCE, la Cour : REJETTE le pourvoi ; Condamne la société [R] Consultancy Holding Bv aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la société [R] Consultancy Holding BV et la condamne à payer au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ; Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quinze juin deux mille vingt-deux. MOYENS ANNEXES à la présente décision Moyens produits par la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat aux Conseils, pour la société [R] Consultancy Holding Bv. PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR débouté la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV de l'intégralité de ses prétentions et d'AVOIR confirmé la décision de rejet de sa réclamation prise par le directeur des finances publiques le 9 décembre 2014 ; AUX MOTIFS QUE « Sur l'impossibilité pour la société de procéder à une régularisation de sa situation : Les premiers juges ont considéré que la mise en demeure aux fins de régularisation n'avait pas été valablement adressée par l'administration fiscale alors que la société avait transféré l'adresse de son siège social le 7 mai 2009 soit antérieurement à l'envoi du courrier du 17 juin 2011 adressé par l'administration dans le cadre des formalités préalables à la mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office sur le fondement des articles L 66-4 et L 67 du livre des procédures fiscales. Ils ont retenu que la société justifiait ainsi d'un motif légitime de nature à s'opposer à l'impossible régularisation dès lors qu'elle n'avait pas été destinataire de la mise en demeure. Il est constant qu'à défaut d'autre indication donnée par la personne morale assujettie à l'impôt, la mise en demeure de déposer sa déclaration doit lui être envoyée au lieu de son siège social. Il ressort des pièces versées aux débats que l'administration fiscale a adressé deux courriers successifs le 17 juin 2011 aux fins de demande de communication de renseignements et le 10 août 2011 aux fins de mise en demeure à l'adresse du siège social de la société [R], les accusés de réception étant revenus avec la mention "non réclamée" à la date du 27 juin 2011 pour le premier et du 16 août 2011 pour le second. Il est constant que dans l'hypothèse du retour du pli, la notification est régulière s'il est établi que la lettre a effectivement fait l'objet d'une présentation, ce qui est attesté en l'espèce par la mention portée sur le pli. L'intimée est par ailleurs mal fondée à se prévaloir d'une erreur des services postaux hollandais dans l'apposition de la mention erronée " non réclamée" en lieu et place de la mention "n'habite plus à l'adresse indiquée", cette erreur ne pouvant être opposée à l'administration fiscale qui n'a de son côté commis aucune erreur dans l'adresse d'envoi de la mise en demeure correspondant à la dernière adresse du siège social de la société dont elle avait connaissance. L'intimée ne peut en outre valablement contester la régularité de la mise en demeure au motif du transfert de son siège dans la mesure où l'administration fiscale n'en avait nullement été informée et qu'il ne lui appartenait pas d'accomplir des diligences supplémentaires aux fins de recherche d'un éventuel transfert de siège. L'administration fiscale n'avait par ailleurs aucune obligation d'adresser sa mise en demeure à l'adresse de situation de l'immeuble en France ni au domicile du gérant de la personne morale, la règle étant bien celle de l'envoi de la mise en demeure au lieu du siège social de la société. Si la société étrangère n'était nullement assujettie à une quelconque obligation légale d'informer l'administration fiscale de son changement d'adresse de son siège social, elle ne peut reprocher à l'administration fiscale un manquement à son obligation de loyauté dans la conduite de la procédure de redressement tiré tout à la fois de l'absence d'envoi de la mise en demeure à l'adresse personnelle du gérant de la société aux Pays-Bas et du lieu de situation de l'immeuble en France dans lequel se trouvaient précisément les époux [R] à cette époque de l'année compte tenu de leur activité de location saisonnière dès lors qu'il est établi qu'aucune irrégularité n'a entaché la conduite de la procédure par l'administration fiscale. La décision déférée sera en conséquence infirmée, la mise en demeure adressée par l'administration fiscale étant parfaitement régulière. » ALORS QU'en vertu du 4° de l'article L. 66 du Livre des procédures fiscales, sont taxées d'office aux droits d'enregistrement et aux taxes assimilées les personnes qui n'ont pas déposé une déclaration ou qui n'ont pas présenté un acte à la formalité de l'enregistrement dans le délai légal, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ; que l'article L. 67 du Livre des procédures fiscales dispose que la procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure ; que dans l'hypothèse où l'administration fiscale a adressé une mise en demeure restée sans effet à une adresse qui n'est plus celle du contribuable, elle ne peut légalement mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office en adressant une proposition de rectification au contribuable lorsque, antérieurement à la proposition de rectification, ce dernier a porté sa nouvelle adresse à la connaissance de l'administration fiscale ; que pour juger régulière la mise en demeure du 10 août 2011 adressée par l'administration fiscale à l'ancienne adresse du siège social de la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV, la Cour d'appel a énoncé qu'à défaut d'autre indication donnée par la personne morale assujettie à l'impôt, la mise en demeure de déposer sa déclaration devait lui être envoyée au lieu de son siège social ; qu'elle a ajouté qu'en l'espèce la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV avait transféré l'adresse de son siège social le 7 mai 2009 mais que cette dernière ne pouvait valablement contester la régularité de la mise en demeure dans la mesure où l'administration fiscale n'avait pas été informée du transfert du siège social et qu'il n'appartenait pas à cette dernière d'accomplir des diligences supplémentaires aux fins de recherche d'un éventuel transfert de siège ; qu'en se déterminant de la sorte, sans rechercher, comme elle y était invitée, s'il ne ressortait pas du courrier adressé le 16 mai 2012 par le conseil de la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV à l'administration fiscale que la nouvelle adresse du siège social de la société avait été portée à la connaissance de l'administration fiscale antérieurement à la proposition de rectification du 22 mai 2012 par laquelle un redressement au titre de la taxe sur la valeur vénale des immeubles possédés en France par des personnes morales avait été notifié à la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV dans le cadre de la procédure de taxation d'office, et s'il ne s'en déduisait pas que l'administration fiscale aurait dû, avant de mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office, adresser une nouvelle mise en demeure à la nouvelle adresse du siège social de la société, la Cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles L. 66 et L. 67 du Livre des procédures fiscales ; SECOND MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR débouté la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV de l'intégralité de ses prétentions et d'AVOIR confirmé la décision de rejet de sa réclamation prise par le directeur des finances publiques le 9 décembre 2014 ; AUX MOTIFS QUE « Sur la prépondérance immobilière de la société : - Sur les conditions d'exonération de l'imposition : Aux termes des dispositions de l'article 990 E du code général des impôts, n'est pas soumise à la taxe de 3 % l'entité juridique qui possède en France, directement ou par entité interposée, des actifs immobiliers dont la valeur vénale représente moins de 50 % de la valeur vénale de l'ensemble de ses actifs français détenus directement ou indirectement. Ce texte précise que ne sont pas inclus dans les actifs immobiliers les actifs détenus directement ou indirectement que les entités juridiques concernées par le dispositif affectent directement ou indirectement à leur activité professionnelle autre qu'immobilière ou à celle d'une entité juridique avec laquelle elles ont un lien de dépendance. L'intimée considère qu'elle n'est pas redevable de la taxe de 3 % eu égard à l'affectation de l'immeuble à une activité commerciale de location meublée avec la fourniture de prestations para-hôtelières et qu'il existe des liens de dépendance entre la société [R] et la Sarl Le petit gaufre qui exploite le bien dans le cadre d'un bail commercial consenti par la SCI les pins, propriétaire du bien immobilier litigieux. La société [R] disposant de 99,95 % des parts de la SCI Les pins est propriétaire par personne morale interposée de l'immeuble litigieux. Il ressort des statuts de la Sarl Le petit gaufre et notamment de son article 3 que la société a pour objet la location saisonnière, la vente ambulante et à emporter de produits alimentaires, régionaux, de plats préparés et de boissons non alcoolisés. Or, il est constant que l'immeuble exploité dans le cadre d'un simple bail commercial ne peut être considéré comme étant affecté à une activité autre qu'immobilière au sens des dispositions de l'article 990 E du code général des impôts et qu'au sens de ce texte, l'activité professionnelle de loueur en meublé est à prépondérance immobilière. L'intimée ne peut en conséquence utilement se prévaloir de l'exercice d'une activité commerciale dès lors qu'il est établi que l'immeuble concerné n'était pas affecté à une activité professionnelle autre qu'immobilière. L'intimée ne peut par ailleurs valablement arguer d'un lien de dépendance à l'égard de la Sarl Le petit gaufre alors qu'elle est associée à hauteur de 40,5 % de sorte qu'elle détient une part de capital social inférieure à 50 %. L'intimée est ainsi mal fondée à se prévaloir des deux causes d'exclusion du régime fiscal spécialement prévues par l'article susvisé dont les conditions ne sont pas remplies en l'espèce à l'égard de la société [R]. - Sur le calcul de la prépondérance immobilière : Le ratio permettant d'établir la prépondérance immobilière de la société se calcule par l'inscription au numérateur de la valeur vénale des immeubles situés en France directement ou indirectement et par l'inscription au dénominateur de la valeur vénale de tous les actifs français détenus directement ou indirectement. Les parties sont en désaccord sur la valeur vénale de l'immeuble concerné que la société [R] entend voir fixée au coût d'acquisition de l'immeuble par la SCI Les pins le 29 novembre 2008 pour un montant de 2 446 387 euros alors que l'administration fiscale a retenu une valeur vénale de 2 692 800 euros par l'application de la méthode par comparaison. S'agissant de la critique apportée par la société [R] à la valorisation retenue par l'administration fiscale, elle la conteste au motif de l'absence de pertinence dans la méthodologie en ce que les termes de comparaison retenus ne présenteraient pas des caractéristiques exactement similaires avec leurs parcelles mais elle est défaillante dans l'administration de la preuve du caractère exagéré de l'évaluation retenue dans le cadre d'une procédure de taxation d'office alors que la preuve incombe au contribuable en pareille hypothèse. La valeur retenue par l'administration fiscale sera ainsi seule prise en considération. S'agissant de la valeur à inscrire au dénominateur, l'administration fiscale considère que doit être ajoutée à la valeur de l'immeuble, la valeur des créances détenues par la société [R] dans la SCI Les pins et dans la Sarl Le petit gaufre sans aucune prise en compte de la valeur du prêt souscrit constituant un passif et non une créance. De son côté, la société [R] sollicite également la prise en compte du montant du prêt souscrit le 22 décembre 2008 aux fins de financement de l'immeuble. Ce prêt accordé par la société Rabobank à la société [R] consulting constitue cependant un passif pour cette société et non une créance détenue par la société [R] de sorte que son montant ne saurait être pris en compte dans le dénominateur du ratio de calcul de la prépondérance immobilière. La société [R] sollicite également la prise en compte d'une créance sur la SCI Tournesol. C'est à tort que l'administration fiscale considère que cette créance n'est nullement justifiée alors qu'elle figure dans le rapport établi sur les comptes de la société [R] pour l'année 2009 et pour l'année 2010, les créances de la SCI Tournesol y étant mentionnées au même titre que les créances de la SCI Les pins pour un montant respectif de 716 316 euros pour l'année 2009 et de 747 019 euros pour l'année 2010. Au regard de l'ensemble de ces éléments, le ratio de prépondérance immobilière doit être fixé comme suit pour les trois années concernées : - 2009 : 2 692 800 € / (2 692 800 € + 1 424 697 € + 225 359 € + 716 316 €) = 0,53 - 2010 : 2 692 680 € / (2 692 800 € + 1 664 882 € + 164 282 € + 747 019 €) = 0,51 - 2011 : 2 692 800 € / (2 692 800 € +2 437 211 € + 164 046 €) = 0,50 La prépondérance immobilière de la société [R] est ainsi parfaitement acquise pour les trois années 2009 à 2011 de sorte que les conditions d'exonération de la taxe sur la valeur vénale des immeubles ne sont pas réunies, la taxation d'office mise en oeuvre par l'administration fiscale étant pleinement fondée. Il n'y a en conséquence pas lieu d'ordonner la décharge des impositions réclamée et la société [R] sera déboutée de sa prétention de ce chef. Sur l'application des pénalités : Aucun manquement au devoir de loyauté ne saurait être reproché à l'administration fiscale qui a fait application des pénalités de 40 % dans le cadre d'une procédure de taxation d'office, lesquelles sont la conséquence directe et automatique d'un défaut de dépôt de déclaration malgré l'envoi d'une mise en demeure et n'étaient nullement subordonnées à la démonstration d'une intention de fraude ou de la mauvaise foi de la société [R]. Dès lors qu'il n'a pas été satisfait à l'obligation déclarative, les pénalités légales se justifiaient ainsi sans que puisse être prise en considération de la bonne foi alléguée de la société [R]. La demande de décharge des pénalités sera par conséquent également rejetée. La décision de l'administration fiscale ayant rejeté la réclamation de la société [R] le 9 décembre 2014 sera ainsi confirmée. » ; ALORS QUE, en vertu du a) du 2° de l'article 990-E du Code général des impôts, ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur vénale des immeubles possédés en France par des personnes morales les entités juridiques dont les actifs immobiliers, au sens de l'article 990-D, situés en France, représentent moins de 50 % des actifs français détenus directement ou par l'intermédiaire d'une ou plusieurs entités juridiques ; que pour l'application de cette disposition, ne sont pas inclus dans les actifs immobiliers les actifs détenus directement ou indirectement que les entités juridiques définies à l'article 990-D, ou les entités juridiques interposées, affectent directement ou indirectement à leur activité professionnelle autre qu'immobilière ou à celle d'une entité juridique avec laquelle elles ont un lien de dépendance au sens du 12 de l'article 39 ; qu'aux termes du 12 de l'article 39 du Code général des impôts, des liens de dépendances sont réputés exister entre deux entreprises notamment lorsque l'une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ; que pour dénier à la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur vénale des immeubles possédés en France par des personnes morales, la Cour d'appel a énoncé que la SARL Le Petit Gaufre exploitait l'immeuble dans le cadre d'un bail commercial consenti par la SCI Les Pins, propriétaire de l'immeuble, que la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV, laquelle disposait de 99,95% des parts de la SCI Les Pins, était propriétaire de l'immeuble par personne interposée, qu'il ressortait des statuts de la SARL Le Petit Gaufre que celle-ci avait pour objet la location saisonnière, la vente ambulante et à emporter de produits alimentaires régionaux, de plats préparés et de boissons non-alcoolisées, que la SCI Les Pins exerçait une activité à prépondérance immobilière en donnant l'immeuble à bail commercial à la SARL Le Petit Gaufre et qu'aucun lien de dépendance ne pouvait être caractérisé entre la SARL Le Petit Gaufre et la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV dès lors que cette dernière était associée de la SARL LE Petit Gaufre à hauteur de 40,5% seulement, de sorte qu'elle ne détenait pas la majorité du capital ; qu'en statuant de la sorte, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée, si la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV, indirectement détentrice de l'immeuble appartenant à la SCI Les Pins, n'exerçait pas en fait le pouvoir de décision au sein de la SARL Le Petit Gaufre, affectataire de l'immeuble appartenant à la SCI Les Pins, dès lors que la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV détenait 40,5% du capital de la SARL Le Petit Gaufre, que Monsieur [C] [R], actionnaire unique de la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV, détenait pour sa part 10% du capital de la SARL Le Petit Gaufre et que Madame [U] [R], épouse de Monsieur [R], détenait 49,5% du capital de la SARL Le Petit Gaufre, et s'il n'en résultait pas, d'une part, que la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV avait affecté le bien immobilier litigieux à l'activité commerciale d'une société avec laquelle elle entretenait un lien de dépendance au sens du 12 de l'article 39 du Code général des impôts dans la mesure où, conjointement avec son associé unique, elle détenait 50,5% du capital de la SARL Le Petit Gaufre et, d'autre part, que le bien immobilier devait par suite être exclu des actifs immobiliers détenus en France par la société [R] CONSULTANCY HOLDING BV de sorte que cette dernière ne disposait d'aucun actif immobilier situés en France devant être pris en compte pour l'application de l'article 990-D du Code général des impôts et qu'elle était donc fondée à bénéficier de l'exonération prévue au a) du 2° de l'article 990-E du Code général des impôts, la Cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 990-D, 990-E et 39 du Code général des impôts.