Cour d'appel, 20 septembre 2012. 12/05993

COUR D'APPEL D'AIX EN PROVENCE 1re Chambre B ARRÊT AU FOND DU 20 SEPTEMBRE 2012 FG N°2012/544 Rôle N° 12/05993 [C] [U] [I] C/ DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES Grosse délivrée le : à : SCP BADIE, SIMON-THIBAUT et JUSTON SCP DESOMBRE M & J Décision déférée à la Cour : Jugement du Tribunal de Grande Instance de Nice en date du 26 Janvier 2012 enregistré(e) au répertoire général sous le n° 10/05821. APPELANTE Madame [C] [U] [I] née le [Date naissance 3] 1926 à [Localité 13], demeurant [Adresse 6] représentée par la SCP BADIE, SIMON-THIBAUT et JUSTON, avocats au barreau d'AIX-EN-PROVENCE, ayant pour avocat Me Pierre-Jean CIAUDO, avocat au barreau de NICE INTIMEE DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES Direction des Services Fiscaux des Alpes Maritimes. Division de la Fiscalité Patrimoniale et des Forts Enjeux Représentée par son Directeur en exercice domicilié en cette qualité en ses bureaux, [Adresse 5] représentée par la SCP DESOMBRE M & J, avocats au barreau d'AIX-EN-PROVENCE COMPOSITION DE LA COUR En application des dispositions des articles 785, 786 et 910 du Code de Procédure Civile, l'affaire a été débattue le 27 Juin 2012 en audience publique, les avocats ne s'y étant pas opposés, devant Monsieur François GROSJEAN, Président, et Monsieur Hugues FOURNIER, Conseiller, chargés du rapport. Monsieur François GROSJEAN, Président, a fait un rapport oral à l'audience, avant les plaidoiries. Ces magistrats ont rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de : Monsieur François GROSJEAN, Président Monsieur Hugues FOURNIER, Conseiller Mme Danielle DEMONT-PIEROT, Conseiller Greffier lors des débats : Mme Dominique COSTE. Les parties ont été avisées que le prononcé public de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 20 Septembre 2012. ARRÊT Contradictoire, Prononcé par mise à disposition au greffe le 20 Septembre 2012. Signé par Monsieur François GROSJEAN, Président et Mme Dominique COSTE, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire. *** EXPOSÉ DES FAITS, PROCÉDURE, PRÉTENTIONS, Mme [C] [I], née le [Date naissance 2] 1926 à [Localité 13], est propriétaire de plusieurs biens immobiliers à [Localité 13], et assujettie à l'impôt de solidarité sur la fortune. L'Administration fiscale a opéré une proposition de rectification le 26 août 2009, par rehaussement de la valeur vénale des certains biens et réintégration dans l'actif d'éléments omis par Mme [I]. Pour l'année 2006, elle avait payé 22 €, il lui fut proposé un rappel de 2.453 € plus 373 € d'intérêts de retard. Pour l'année 2007, elle avait payé 1.314 €, il lui fut proposé un rappel de 5.696 € plus 592 € d'intérêts de retard. Un avis de mise en recouvrement n° 00071 rendu exécutoire le 27 avril 2010 lui fut adressé au titre de ces années 2006 et 2007 pour un total de rappel de droits de 8.149 € plus 965 € de pénalités. Pour l'année 2008, elle avait payé 1.228 €, il lui fut proposé un rappel de 16.351 € plus 916 € d'intérêts de retard. Pour l'année 2009, elle avait payé 1.116 €, il lui fut proposé un rappel de 16.030 € plus 64 € d'intérêts de retard. Un avis de mise en recouvrement n° 00072 rendu exécutoire le 27 avril 2010 lui fut adressé au titre de ces années 2008 et 2009 pour un total de rappel de droits de 32.381 € plus 980 € de pénalités. Mme [C] [I] forma une réclamation, qui fut partiellement admise au titre des rappels de droits et pénalités correspondantes pour les années 2008 et 2009, soit pour l'année 2008, un rappel de 12.638 € plus 708 € de pénalités et pour l'année 2009, un rappel de 12.579 € plus 50 € de pénalités. Mme [C] [I] forma un recours contentieux par assignation le 15 septembre 2010 de la Direction Générale des Finances Publiques devant le tribunal de grande instance de Nice. Par jugement en date du 26 janvier 2012, le tribunal de grande instance de Nice a : - débouté Mme [C] [I] de l'ensemble de ses demandes à l'encontre de la Direction générale des Finances Publiques, prise en la personne du Directeur Départemental des Finances Publiques, - condamné Mme [C] [I] aux entiers dépens. Par déclaration de la SCP BADIE SIMON-THIBAUD & JUSTON, avocats, en date du 29 mars 2012, Mme [C] [I] a relevé appel de ce jugement. L'affaire a été fixée à bref délai, en application des dispositions de l'article 905 du code de procédure civile. Par ses conclusions, déposées le 4 mai 2012 et signifiées le 10 mai 2012, Mme [C] [I] demande à la cour d'appel de : - infirmer le jugement en toutes ses dispositions, - dire que les éléments de comparaison cités n'étant pas intrinsèquement similaires aux biens à évaluer, la procédure d'imposition s'en trouve viciée et l'imposition qui en découle irrégulière, - dire que le service n'a pas utilisé les règles d'évaluation fixées par la Cour de cassation pour ce qui concerne les biens loués et en indivision, compte tenu de leur vétusté, - juger que le service des emprunts doit être imputé à la partie qui les supporte, - en conséquence, lui accorder la décharge de l'imposition laissée à sa charge pour un montant de 32.557 €, - condamner la Direction Générale des Finances Publiques au paiement d'une somme de 2.000 € sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile, - condamner la Direction Générale des Finances Publiques aux entiers dépens, dont ceux d'appel distraits au profit de la SCP BADIE SIMON-THIBAUD & JUSTON. Mme [I] estime que l'administration fiscale a surévalué les biens, sans tenir compte de leur état, de leur situation d'occupation, des indivisions, du passif résultant d'un emprunt. Par ses conclusions, déposées et notifiées le 7 juin 2012, la Direction Générale des Finances Publiques représenté par le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes demande à la cour d'appel de : - confirmer le jugement, - débouter Mme [I] de toutes ses demandes, fins et conclusions, - condamner Mme [I] au paiement d'une somme de 1.000 € sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile, - condamner Mme [I] aux entiers dépens, ceux d'appel distraits au profit de la SCP DESOMBRE. L'administration fiscale estime avoir respecté les règles d'évaluation des biens, avec abattement sur la résidence principale, prise en compte de leur occupation, prise en compte des situations d'indivision, prise en compte des emprunts au passif. MOTIFS, La rectification opérée par l'administration fiscale comporte deux volets, une rectification portant sur la valeur des biens déclarés et une rectification portant sur le contenu du patrimoine, par réintégration dans l'actif de biens omis avec pour ces biens une valeur donnée d'office par l'administration fiscale et contestée par Mme [I]. L'article 885 E du code général des impôts dispose que l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette, au 1er janvier de l'année, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant aux personnes visées à l'article 885 A. L'article 885 S dudit code dispose que la valeur des biens est déterminée suivant les règles en vigueur en matière de droits de mutation par décès. Une particularité commune à tous les biens est la situation juridique dans laquelle se trouve Mme [I] quant à ses droits sur ces biens. Elle est propriétaire de la moitié indivise en pleine propriété, et usufruitière de l'autre moitié. Ses deux fils, M.[X] [I] et M.[T] [I] sont nus-propriétaires de l'autre moitié. -I) Sur les conséquences de l'indivision et du démembrement de propriété : Les époux [I] ont changé de régime matrimonial. Par acte du 11 mars 1999, homologué par jugement du 15 mars 2000, ils ont adopté le régime matrimonial de la communauté universelle qui s'est substitué à leur régime initial de la communauté de meubles et acquêts. Ce contrat contient une clause d'attribution de la communauté au dernier vivant pour moitié en pleine propriété et pour moitié en usufruit. M.[I] est décédé le [Date décès 4] 2005 laissant son épouse et deux enfants M.[X] [I] et M.[T] [I]. Tous les biens concernés par l'impôt de solidarité sur la fortune étaient dans la communauté et sont propriété pour moitié de Mme [I] et en usufruit pour l'autre moitié, ses deux enfants étant nus-propriétaires pour moitié. L'article 885 G du code général des impôts dispose que les biens grevés d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'un droit d'usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l'usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété. Toutefois, les biens grevés de l'usufruit ou du droit d'usage ou d'habitation sont compris respectivement dans les patrimoines de l'usufruitier et du nu-propriétaire suivant les proportions fixées par l'article 669 dans les cas fixés ci-après, et à condition, pour l'usufruit, que le droit constitué ne soit ni vendu, ni cédé à titre gratuit par son titulaire : a) lorsque la constitution de l'usufruit résulte de l'application des articles 767, 1094 ou 1098 du code civil. Les biens dont la propriété est démembrée en application d'autres dispositions, et notamment de l'article 1094-1 du code civil, ne peuvent faire l'objet de cette imposition répartie. En conséquence des règles ainsi exposées, le démembrement de propriété est sans conséquence pour l'appréciation de la valeur du bien dans le patrimoine de l'usufruitière au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune, alors que Mme [I], en tant que pleinement propriétaire pour moitié et usufruitière pour moitié, a l'usufruit de la totalité et la nue-propriété de la moitié. Il reste une situation d'indivision de Mme [I] avec ses enfants pour ce qui concerne la nue-propriété, indivise pour moitié avec ses enfants. Cette indivision n'a qu'une conséquence mineure pour la valorisation des biens. En tout état de cause l'administration fiscale a accepté d'appliquer un abattement de 10% pour cette indivision. Ce pourcentage de 10% correspond en l'occurrence à la diminution de valeur résultant de la situation de fait des biens. La décision de l'administration fiscale sera confirmée en ce qui concerne les règles de calcul retenues au titre du démembrement de propriété avec indivision sur la nue-propriété. -II) Sur la valeur des biens déclarés : Les biens déclarés sont six biens immobiliers à [Localité 13] : une maison constituant sa résidence principale au [Adresse 6], une maison sise [Adresse 7], une maison sise [Adresse 1], deux maisons sises [Adresse 9], une maison sise [Adresse 8]. -II-1) La résidence principale au [Adresse 6] : Mme [I] a déclaré ce bien pour les valeurs de 240.000 € en 2006, 250.000 € en 2007, 2008 et 2009. En définitive l'administration fiscale retient les valeurs de 364.364 € en 2006, 438.893 € en 2007, 395.527 € en 2008 et 2009. L'abattement pour occupation du bien en tant que résidence principale n'est pas discutable. Il est fixé par l'article 885 S alinéa 2 du code général des impôts, soit à 20% pour les années 2006 et 2007 et à 30% pour les années 2008 et 2009. Ce bien correspond à une maison principale plus une construction annexe sur un terrain de 3.000 m². La surface utile pondérée, établie selon les critères de l'article 324-L de l'annexe III du code général des impôts, a été estimée à 169 m² par l'administration fiscale compte tenu d'une maison initialement de 110 m² de surface utile de 95 m², plus une annexe de surface utile de 33 m², soit au total 128 m² de surface utile, plus des annexes garage et cave. Cette estimation de la surface utile pondérée à 169 m² n'est pas discutée. Mme [I] estime qu'il doit être retenu un abattement pour vétusté de 20%. Les termes de comparaison pris en considération par l'administration fiscale correspondent à des biens également anciens, incorporant cet élément. Aucune vétusté particulière ne doit être encore ajoutée. Par contre la rupture d'évolution de valeur entre 364.364 € en 2006, pour monter à 438.893 € en 2007 et redescendre à 395.527 € en 2008 et 2009 n'a pas de justification. Il sera retenu une valeur 2007 de 364.364 € en 2007 comme en 2006, d'où une insuffisance taxable de 124.000 en 2007 au lieu de 188.000 €. Pour le reste la décision de l'administration fiscale sera confirmée. -II-2) Le bien du [Adresse 7] : Mme [I] a déclaré ce bien pour les valeurs de 80.000 € en 2006, 82.000 € en 2007, 2008 et 2009. En définitive l'administration fiscale retient les valeurs de 152.400 € en 2006, 160.020 € en 2007, 160.609 € en 2008 et 2009. Ce bien est une maison de 127 m² de surface utile pondérée divisée en deux appartements, qui sont loués. Mme [I] estime que, compte tenu de la vétusté extrême de ce bien il devait être appliqué un abattement de 40% et compte tenu de son occupation par un tiers un autre abattement de 40%. L'administration fiscale a accepté de retenir un abattement de 20% pour occupation à titre d'habitation, ce qui est conforme à la décote de valeur en cette matière. Il n'est pas justifié d'un état de vétusté particulier. Par contre l'administration fiscale a accepté un abattement de 40% pour difficulté d'accès. Les termes de comparaison sont pertinents, correspondant à des biens de même nature ayant fait l'objet de mutations à des dates proches. L'administration fiscale avait déjà largement tenu compte des observations du contribuable dans sa proposition rectifiée, par rapport à sa proposition initiale. La proposition tient également compte du montant des loyers des lieux, sur la base d'un pourcentage habituellement pratiqué d'une valeur locative annuelle correspondant à 5% de la valeur vénale. La décision de l'administration fiscale sera confirmée sur ce point. -II-3) Le bien du [Adresse 1] : Mme [I] a déclaré ce bien pour les valeurs de 80.000 € en 2006 et 82.000 € en 2007, 2008 et 2009. En définitive l'administration fiscale retient les valeurs de 272.136 € en 2006, 342.447 € en 2007, 370.268 € en 2008 et 2009. Il s'agit d'une maison de 138 m² de surface utile pondéré, avec deux appartements sont loués. Mme [I] estime que l'abattement pour occupation devrait être fixé à 40% et qu'il devrait être pratiqué un abattement pour vétusté de 40%. En ce qui concerne l'abattement pour occupation d'habitation, le taux de 20% est suffisant comme indiqué précédemment. Les termes de comparaison pertinents donnent une valeur moyenne au mètre carré de 2.817 € en 2006 sur la base de quatre mutations et de 3.545 € en 2007 sur la base de trois mutations. Aucun terme de comparaison n'est donné pour 2008 et 2009, ce sont les mêmes. En conséquence les valeurs 2008 et 2009 seront identiques à 2007. Il n'est pas justifié de vétusté exceptionnelle. Le calcul de valeur au travers les montants des loyers aboutit aux mêmes résultats. Les valeurs 2008 et 2009 seront fixées à 342.447 €, soit une insuffisance taxable de 260.000 € au lieu de 288.000 € en 2008 et en 2009. Pour le reste la décision de l'administration fiscale sera confirmée. -II-4) Les deux maisons du [Adresse 9] : Mme [I] a déclaré ces maisons pour les valeurs de 40.000 € chacune en 2006, 41.000 € chacune en 2007, 2008 et 2009. En définitive l'administration fiscale retient les valeurs de 114.863 et 122.413 € en 2006, 148.681 € et 138.732 € en 2007, 156.709 € et 142.164 € en 2008 et 2009. La première maison a été retenue comme faisant une surface utile pondérée de 61 m². Les termes de comparaison donnent une valeur de 3.482 €/m² à 3.670 €/m². L'occupation locative entraîne un abattement de 20%. Par contre s'agissant de ce bien, Mme [I] produit un rapport d'expertise permettant de constater un certain de état de vétusté important, s'agissant d'un ancien bâtiment agricole transformé en habitation. Cependant le montant des loyers perçus justifie pleinement l'appréciation de l'administration fiscale. La deuxième maison est d'une surface utile pondérée de 57 m². L'administration fiscale a retenu au vu des termes de comparaison, une valeur de moyenne de 3.068 €/m² en 2006 à 3.563 €/m² en 2008-9. L'occupation d'habitation justifie un abattement de 20%. Là aussi, comme pour la première maison, apparaît un certain état de vétusté, au vu du rapport d'expertise. Mais le montant des loyers perçus justifie la valorisation de l'administration fiscale, alors que la valeur locative de la maison donne une valeur supérieure. Cette vétusté est intégrée dans les termes de comparaison. -II-5) La maison du [Adresse 8] : Mme [I] a déclaré ce bien pour les valeurs de 75.000 € en 2006, 76.000 € en 2007, 2008 et 2009. En définitive l'administration fiscale retient les valeurs de 171.122 € en 2006, 205.191 € en 2007, 216.405 € en 2008 et 2009. Il s'agit d'une maison de surface utile pondérée de 90 m². Les termes de comparaison, avec prise en compte par une décote de 10% de la moindre valeur du bien par rapport aux biens de comparaison, donnent une valeur moyenne au mètre carré de 2.294 € à 3.435 € entre 2006 et 2008. L'abattement de 20% pour occupation d'habitation est suffisant. Aucun élément n'est apporté de nature à retenir une particulière vétusté. La moindre qualité des prestations a déjà été retenue par l'administration fiscale au titre des comparaisons. L'appréciation de l'administration fiscale sera confirmée. -III) Sur la valeur des biens omis : Les biens omis sont des biens neufs. L'omission concerne 2008 et 2009. Il s'agit de : - une maison sur parcelle cadastrée [Cadastre 11], - une maison sur parcelle cadastrée [Cadastre 12], - deux appartements sur parcelle cadastrée [Cadastre 11], - quatre appartements sur parcelle cadastrée [Cadastre 12]. Faute de déclaration par la contribuable, l'administration fiscale a été obligée de rechercher les termes de comparaison. Elle a admis un abattement de 10% pour situation d'indivision, comme pour les biens précédents, et un abattement de 20% pour occupation d'habitation, solutions qui sont parfaitement adaptées à la situation de ces biens. Les deux maisons sont respectivement de 75 m² et de 100 m². Les termes de comparaison sont éclairants et pertinents. Les valeurs retenues par l'administration fiscale seront confirmées. Il en est de même des six appartements, trois de 48 m², un de 50 m² , un de 70 m² et le dernier de 80 m². Les termes de comparaison sont pertinents. L'évaluation de l'administration fiscale sera confirmée. -IV) La question du passif : Mme [I] estime qu'un passif doit être pris en compte au vu d'emprunts pour réaliser des travaux. L'article 768 du code général des impôts, relatif aux droits de mutation par décès, et auquel renvoient les textes relatifs à l'impôt de solidarité sur la fortune, dispose que les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l'ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite. La dette doit exister au 1er janvier de l'année d'imposition, être personnelle au contribuable et justifiée. Les emprunts dont fait état Mme [I] sont au nom de l'indivision [I] et non de Mme [C] [I]. Il ne s'agit pas d'une dette entièrement personnelle au seul contribuable. L'administration fiscale a retenu cependant une déduction pour une quote part d'un tiers. Cette solution sera confirmée. En définitive, pour l'essentiel la décision de l'administration fiscale est confirmée sauf pour deux points mineurs. Mme [I] supportera les dépens d'appel, mais par équité, chaque partie conservera ses frais irrépétibles. PAR CES MOTIFS, Statuant par arrêt contradictoire, prononcé publiquement, par mise à disposition au greffe, Confirme le jugement rendu le 26 janvier 2012 par le tribunal de grande instance de Nice en ce qu'il a débouté Mme [C] [I] de l'ensemble de ses demandes à l'encontre de la Direction générale des Finances Publiques, prise en la personne du Directeur Départemental des Finances Publiques, sauf sur deux points, Dit que la valeur de la résidence principale au [Adresse 6] est fixée à 364.364 € en 2007 comme en 2006, d'où une insuffisance taxable au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune de 124.000 en 2007 au lieu de 188.000 €, Dit que la valeur du bien du [Adresse 1] est fixée pour 2008 et 2009 à 342.447 €, soit une insuffisance taxable au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune de 260.000 € au lieu de 288.000 € en 2008 et en 2009, Dit qu'en fonction de ces deux points, l'imposition devra être recalculée par l'administration fiscale pour 2007, 2008 et 2009, avec toute conséquence, en termes de restitution, Pour le reste, confirme la décision de l'administration fiscale, Confirme le jugement en ce qu'il a condamné Mme [C] [I] aux entiers dépens de première instance, Dit que chaque partie conservera ses frais irrépétibles d'appel, Condamne Mme [C] [I] aux dépens d'appel, avec distraction conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile. LE GREFFIER LE PRÉSIDENT